REALIZACIÓN DEL INGRESO - CAUSACIÓN DEL IVA - DEVOLUCIÓN Y/O DESCUENTO IVA EN EXPORTACIONES

DIAN  044607 Mayo 26 de 2006

 

TEMA:  Impuesto sobre la Renta y Complementarios

 DESCRIPTORES: CAUSACIÓN DEL INGRESO

 FUENTES FORMALES: Estatuto Tributario, arts. 27 y 28. Código de Comercio, art. 944. Decreto 2649 de 1993, arts. 97 y 98. Decreto 1000 de 1997, arto 6.

PROBLEMA JURIDICO:

¿Cuándo se entiende realizado, para todos los efectos tributarios, el ingreso por la venta de bienes corporales muebles que se exportan, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, o en la fecha del documento de exportación?

TESIS JURIDICA:

El ingreso por la venta de bienes corporales muebles que se exportan se entiende realizado para todos los efectos tributarios en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, sin perjuicio de la obligación de aportar el documento de exportación como prueba de la realización de las respectivas operaciones.

INTERPRETACION JURIDICA:

En desarrollo de las normas contables y fiscales, la contabilidad debe garantizar el adecuado registro de las operaciones realizadas por el ente económico en un determinado periodo.

El literal a) del artículo 27 del Estatuto Tributario dispone que los contribuyentes que llevan contabilidad por el sistema de causación deben denunciar los ingresos que se causen en el respectivo año o período gravable, salvo en el caso de los negocios con sistemas regulares de ventas a plazos o por instalamentos. De acuerdo con lo previsto en el artículo 28 ibídem, los ingresos se causan cuando nace el derecho a exigir su pago aunque no se haya hecho efectivo su cobro. En concordancia con lo anterior, el Decreto 2649 de 1993, en sus artículos 97 y 98, establece lo siguiente:

“Art. 97.- Realización del ingreso . Un ingreso se entiende realizado y, por tanto, debe ser reconocido en las cuentas de resultados, cuando se ha devengado y convertido o sea razonablemente convertible en efectivo. Devengar implica que se ha hecho lo necesario para hacerse acreedor al ingreso.

Art. 98. - Reconocimiento de ingresos por la venta de bienes . Para que pueda reconocerse en las cuentas de resultados un ingreso generado por la venta de bienes se requiere que:

1. La venta constituya una operación de intercambio definitivo.

2. El vendedor haya transferido al comprador los riesgos y beneficios esencialmente identificados con la propiedad y posesión del bien, y no retenga facultades de administración o restricción del uso o aprovechamiento del mismo.

3. No exista incertidumbre sobre el valor de la contraprestación originada en la venta y que se conozca y registre el costo que ha de implicar la venta para el vendedor.

4. Se constituya una adecuada provisión para los costos o recargos que deba sufragar el vendedor a fin de recaudar el valor de la venta, con base en estimaciones definidas y razonables.

5. Se constituya una adecuada provisión para las probables devoluciones de mercancías o reclamos de garantías, con base en pronósticos definidos y razonables.

6. Si el recaudo del valor de la venta es incierto y no es posible estimar razonablemente las pérdidas en cobro, la utilidad bruta correspondiente se difiera para reconocerla como ingreso en la medida en que se recauden los instalamentos respectivos. ­“

Por su parte, el artículo 944 del Código de Comercio le confiere al comprador el derecho a solicitar al vendedor la formación y entrega de la factura de las mercaderías vendidas con indicación del precio correspondiente. Con la entrega de la factura nace para el vendedor el derecho a exigir el pago del ingreso que percibe como contraprestación por la venta de los bienes.

En estas condiciones, en el negocio jurídico de la venta, los contribuyentes obligados a llevar contabilidad por el sistema de causación, que cumplan con los requisitos señalados en los artículos 97 y 98 del Decreto 2649 de 1993, deben registrar el ingreso a partir del momento de entrega de la factura.

Ahora bien, para efectos del IVA y, especialmente, del derecho a la devolución y/o compensación de los saldos a favor originados en la realización de exportaciones, es claro que el documento de exportación (DEX) es el instrumento mediante el cual se acredita la realización de la operación, en tanto que con el se demuestra el embarque de las mercancías. Así lo señala el literal d) del artículo 6 del Decreto 1000 de 1997:

"Artículo 6. Requisitos especiales en el Impuesto sobre las Ventas . Si la solicitud se origina en un saldo a favor liquidado en la declaración del impuesto sobre las ventas, deberá adjuntarse además:

d) Fecha y número de aceptación del documento de exportación (DEX) en que aparezca certificado el embarque de los bienes exportados, identificando la Administración en que se presentó la declaración y en la cual se efectuó el embarque de la mercancía".

En este orden de ideas, hay que diferenciar entre el momento en que se debe registrar el ingreso por la venta de bienes corporales muebles que se exportan y el momento en que se puede acreditar la realización efectiva de tales operaciones, como requisito para solicitar la devolución y/o compensación del impuesto sobre las ventas correspondiente. El momento en que se debe registrar el ingreso por la venta de bienes corporales muebles que se exportan es, por regla general y para todos los efectos tributarios, la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, independientemente de que el embarque de la mercancía se realice en una fecha posterior. El momento en que se puede acreditar la realización efectiva de las exportaciones, como requisito para solicitar la devolución y/o compensación del impuesto sobre las ventas correspondiente, es la fecha del respectivo documento de exportación.

En consecuencia, la solicitud de devolución y/o compensación del IVA pagado (descontable) vinculado a la realización de operaciones de exportación debe ser presentada por el período gravable en el cual se registraron los respectivos ingresos por operaciones exentas, conforme a la fecha de expedición de la factura, sin perjuicio de la obligación de anexar el documento de exportación DEX en el que aparezca certificado del embarque de la mercancía, aún cuando este último haya sido expedido en fecha poserior.

Atentamente,

JUAN JOSÉ FUENTES BERNAL

Jefe División de Normativa y Doctrina Juridica

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