PATRIMONIO BRUTO - APORTES A FONDOS DE PENSIONES

DIAN Nº 017628 FEBRERO 28 DE 2006

Previamente se aclara que esta Oficina es competente únicamente para resolver consultas de carácter general y abstracto que se presenten en relación con la interpretación y aplicación de las normas relativas a los impuestos del orden nacional administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, de conformidad con las prescripciones del artículo 1 o de la Resolución No. 5467 de 2001, en concordancia con el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999; por tanto, bajo este supuesto se dará respuesta a su solicitud.

Cuestiona usted el concepto No. 008755 del 17 de febrero de 2005 por considerar que no toma en cuenta el contenido de los artículos 23-2 y 191 del Estatuto Tributario; así mismo aduce que los recursos de los fondos de pensiones gozan de exención de toda clase de impuestos, tasas y contribuciones de cualquier origen del orden nacional.

Afirma además que estas normas desgravan no solo los fondos de pensiones sino además el ahorro del contribuyente.

Para abordar el tema, resulta pertinente en primer lugar traer a colación apartes del artículo 338 de la Constitución Política:

"Artículo 338.- En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos.

(...)" (negrillas fuera de texto).

De acuerdo con el texto transcrito, es al legislador a quien corresponde determinar los elementos que conforman las diferente cargas fiscales, atribución que ejerce de manera directa y exclusiva.   

Por razón de lo anterior, los supuestos de hecho así como los beneficios fiscales determinantes de la obligación tributaria deben estar contenidos de manera expresa y directa en la ley, sin que sea procedente extenderlos, bien sea a sujetos o a situaciones o hechos distintos o similares no tomados en cuenta por el legislador.

En tal sentido se pronunció la Corte Constitucional en Sentencia C-992 del 19 de septiembre de 2001 en la cual expresó:

"(...)

Así lo dispone, el artículo 338 de la Constitución, "... La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos....

Al respecto ha sostenido esta Corporación:

"...Un análisis sistemático de las normas constitucionales en materia impositiva, permite concluir que en época de normalidad, el legislador es el único llamado a regular esta materia (artículo 338 de la Constitución), sin que pueda delegar en otro órgano esta competencia. Por ello, es la Ley la que directamente debe fijar los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, como las tarifas de los impuestos...

….Dentro de este contexto, y dadas las repercusiones de la decisión de establecer exenciones, no sólo dentro del sistema de recaudo fiscal sino en relación con los contribuyentes, el congreso es el único que puede ejercer esta facultad, por ser restrictiva y excepcional. ¿ Cómo? Fijando, expresamente los hechos, que darán lugar a la exención, así como los sujetos beneficiarios y los requisitos que se deben cumplir para el efecto...

    (...)

En idéntico sentido expresó:

“ Considera la Corte que, además, la exención debe ser contemplada en términos generales y abstractos, señalando el Congreso los requisitos que deben configurarse para tener derecho a ella. Es decir, es principio sobre la materia, correlativo al de la legalidad del tributo, el de la legalidad de la exención, de lo cual resulta que no puede concebirse la exención sin norma legal que la consagre (...)

Conforme con lo anterior, el artículo 23-2 del Estatuto Tributario define expresamente los sujetos que considera no contribuyentes del impuesto al indicar que "Los fondos de pensiones de jubilación e invalidez y los fondos de cesantías no son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios".

De igual manera el artículo 191 del Estatuto Tributario expresamente define qué contribuyentes están excluidos de la renta presuntiva, indicando en su inciso primero a "... los fondos de inversión, de valores, comunes, de pensiones o de cesantías contemplados en los artículos 23-1 y 23-2 de este estatuto...".

Por lo anterior, al estar expresamente definido el sujeto pasivo objeto de la exclusión, no es procedente extender este beneficio a personas, entidades u otros contribuyentes diferentes a los señalados en la ley.

El artículo 135 de la Ley 100 de 1993 específicamente señala cuales recursos están exentos de toda clase de impuestos al afirmar que "Los recursos de los fondos de pensiones del régimen de ahorro individual con solidaridad, los recursos de los fondos de reparto del Régimen de Prima Media con Prestación Definida, los recursos de los fondos para el pago de los bonos y cuotas partes de bonos pensionales y los recursos del fondo de solidaridad pensional, gozan de exención de toda clase de impuestos, tasas y contribuciones de cualquier origen, del orden nacional".

De lo anterior se observa, que son los recursos de los fondos allí enunciados los que gozan de exención de toda clase de impuestos, sin que se pueda extender este beneficio a recursos de sujetos diferentes a los contemplados en la ley.

Como bien afirma usted en su escrito, el beneficio está dirigido a los patrimonios autónomos con independencia de sus administradores o titulares, razón por la cual, el beneficio no se puede extender a estos administradores, titulares o beneficiarios.

Resulta entonces pertinente anotar que el fundamento para excluir los aportes obligatorios al sistema general de pensiones así como sus rendimientos del patrimonio de los aportantes, es el que tales aportes constituyen recursos de naturaleza parafiscal en tanto integran los fondos de pensiones del régimen de ahorro individual con solidaridad, los fondos de reparto del Régimen de Prima Media con Prestación Definida, los fondos para el pago de los bonos y cuotas partes de bonos pensionales y los recursos del fondo de solidaridad pensional.

En efecto, el Concepto cuestionado afirmó:

"El bono pensional y los aportes obligatorios en los fondos de pensiones de cualquiera de los regímenes del sistema general de pensiones, así como sus rendimientos, son recursos de naturaleza parafiscal que no están a disposición del contribuyente, razón por la cual, no hacen parte de su patrimonio para efectos tributarios".

Esta interpretación se sustentó entre otros argumentos jurídicos en la Sentencia de la Corte Constitucional No. C-711 de 2001.

Situación diferente se presenta respecto de los aportes voluntarios a los fondos de pensiones, puesto que no gozan del carácter de aporte parafiscal razón por la cual hacen parte de su patrimonio.

Debe hacerse énfasis entonces en que las exclusiones de impuestos contenidas en los artículo 23-2, 191 del Estatuto Tributario y 135 de la Ley 100 de 1993 están expresamente señaladas por el legislador, sin que sea procedente ampliar sus alcances vía interpretación.

Caso distinto es el relativo a los aportes voluntarios al sistema de pensiones, los cuales, se reitera, no tienen la naturaleza de aportes parafiscales, razón por la que hacen parte del patrimonio del contribuyente aportante, con efectos en la renta presuntiva y base para liquidar el impuesto al patrimonio.

En los anteriores términos se confirma lo expresado en el Concepto 08755 de 2005.

Atentamente,

CAMILO ANDRES RODRIGUEZ VARGAS
Jefe oficina Jurídica

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