IMPUESTO AL PATRIMONIO: EXENCIONES

 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Bogotá D.C., catorce (14) de abril de dos mil dieciséis (2016)

Radicación:          08001-23-31-000-2012-00017-01 (20255)

 

CONSIDERACIONES DE LA SALA

 

(....)

 

1.            Problema jurídico

 

En los términos del recurso de apelación, y de acuerdo al ámbito de competencia del ad quem, le corresponde a la Sección determinar si el demandante está amparado por la exención del impuesto al patrimonio, prevista en el artículo 297-1 del Estatuto Tributario.

 

2.        La exención del impuesto al patrimonio prevista en el artículo 297-1 del Estatuto Tributario.

 

2.1 En términos generales, el patrimonio se entiende como una universalidad jurídica conformada por una serie de activos y pasivos susceptibles de valoración económica[1], en cabeza de una persona natural o jurídica.

 

2.2 Desde el punto de vista fiscal, el patrimonio obedece a un conjunto de activos[2] representados en bienes y derechos de carácter real o personal apreciables en dinero, poseídos por el contribuyente el último día del año gravable, cuyo fin consiste en la generación de renta.

 

2.3 Con la entrada en vigencia del artículo 17 de la Ley 863 del 29 de diciembre de 2003, se modificó el artículo 292 del Estatuto Tributario, y se creó el impuesto al patrimonio por los años gravables 2004, 2005 y 2006, prorrogado por la Ley 1111 de 2006 para los años 2007, 2008, 2009 y 2010. Así mismo determinó como sujeto pasivo del gravamen, además de las personas jurídicas y naturales declarantes del impuesto sobre la renta, a las sociedades de hecho.

 

La Ley 1111 de 2006 modificó los siguientes artículos del Estatuto Tributario:

 

·         Artículo 293: modificado por el artículo 26 de la misma ley, que estableció como hecho generador del impuesto, la posesión de riqueza a 1º de enero de 2007, cuyo valor sea igual o superior a tres mil millones de pesos ($3.000.000.000).

 

·         Artículo 294: modificado por el artículo 27 ibídem, que fijó como fecha de causación del gravamen por los años 2007, 2008, 2009 y 2010, el 1º de enero de cada año.

 

·         Artículo 295: modificado por el artículo 28 de la Ley, que prescribió como base gravable el valor del patrimonio líquido del contribuyente, poseído al 1º de enero del año 2007, con exclusión del valor patrimonial neto de las acciones o aportes poseídos en sociedades nacionales, así como los primeros doscientos veinte millones ($220.000.000) del valor de la casa o apartamento de habitación.

 

·         Artículo 296: modificado por el artículo 29 de la Ley, que fijó la tarifa del impuesto en el 1.2% de la base gravable, por cada año.

 

2.4 Por su parte, los artículos 297 y 297-1 del Estatuto Tributario señalan lo siguiente:

 

“Artículo 297. Adicionado por el artículo 17 de la Ley 863 de 2003.

 

Entidades no sujetas al Impuesto al Patrimonio. No están obligadas a pagar el Impuesto al Patrimonio, las entidades a las que se refiere el numeral 1 del artículo 19, así como las relacionadas en los artículos 22, 23, 23-1 y 23-2 del estatuto Tributario. Tampoco están sujetas al pago del impuesto las entidades que se encuentren en liquidación, concordato o que hayan suscrito acuerdo de reestructuración de conformidad con lo previsto en la Ley 550 de 1999.

 

 Artículo 297-1. Adicionado por el artículo 6º de la Ley 1370 de 2009.

 

Entidades no sujetas al Impuesto.  No están obligadas a pagar el impuesto al patrimonio de que trata el artículo 292-1, las entidades a las que se refiere el numeral 1 del artículo 19, las relacionadas en los artículos 22, 23, 23-1 y 23-2, así como las definidas en el numeral 1 del artículo 191 del Estatuto Tributario.  Tampoco están sujetas al pago del impuesto las entidades que se encuentren en liquidación, concordato, liquidación forzosa administrativa, liquidación obligatoria o que hayan suscrito acuerdo de reestructuración de conformidad con lo previsto en la Ley 550 de 1999, o acuerdo de reorganización de la Ley 1116 de 2006”.

 

  

2.5 Mediante la sentencia C-831 del 20 de octubre de 2010 la Corte Constitucional se pronunció sobre la exequibilidad del artículo 6º de la Ley 1370 de 2009, que adicionó el artículo 297-1 del Estatuto Tributario, y señaló lo siguiente:

 

“… la norma del artículo 6° de la Ley 1370 de diciembre de 2009 (que adicionó el artículo 297-1 al Estatuto Tributario) dispuso que algunos quedarían exonerados de presentar la declaración (sic)  y  pagar el impuesto (al patrimonio), así:

 

 

 

"No están obligadas a pagar el impuesto al patrimonio de que trata el artículo 292-1,  las entidades a las que se refiere el  numeral 1o del artículo 19, las relacionadas en los artículos 22,  23, 23-1 Y 23-2, así como las definidas en el numeral 11 del artículo 191 del Estatuto Tributario. Tampoco están sujetas al pago del impuesto las entidades que se encuentren en liquidación, concordato, liquidación forzosa administrativa, liquidación obligatoria o que hayan suscrito acuerdo de reestructuración de conformidad con lo previsto en la Ley 550 de 1999, o acuerdo de reorganización de la Ley 1116 de 2006."

 

Es decir, el legislador incurrió en una omisión legislativa relativa en la disposición parcialmente acusada, pues está excluyendo del tributo a contribuyentes que atraviesan dificultades económicas y terminan  en  procesos de liquidación o concordato, y se acogieron a los procesos de reestructuración económica de la Ley 550 de 1999, o a los nuevos procesos  de reorganización empresarial de la Ley 1116 de 2006, sin incluir a las  personas naturales no comerciantes sometidas conforme a la ley a un régimen de insolvencia, vulnerando entre otros principios la igualdad, la justicia, la equidad tributaria y la libertad de empresa.

 

El trato desigual deviene de la circunstancia de que no sólo las entidades pueden verse avocadas (sic)  a la cesación de pagos en periodos de crisis; también las personas naturales comerciantes están expresamente previstas en el tratamiento especial que les confiere la ley, cuando quiera que se encuentren en esas difíciles condiciones económicas”. (subraya la Sala)

 

 

2.6 Por tal razón, declaró exequible la expresión "entidades", contenida en el artículo 6° de la Ley 1370 de 2009, que adicionó el artículo 297-1 del Estatuto Tributario, en el entendido de que la exención del pago del impuesto al patrimonio a las entidades en liquidación o reestructuración, de conformidad con la ley aplicable en uno u otro caso, también se aplica a las personas naturales que se encuentren sometidos al régimen de insolvencia.

 

2.7 Se debe tener en cuenta que para la fecha en que se causó el impuesto estaba vigente la Ley 1116 de 2006 que dispuso: “Artículo 2°. Ámbito de aplicación.   Estarán sometidas al régimen de insolvencia las personas naturales comerciantes y las jurídicas no excluidas de la aplicación del mismo, que realicen negocios permanentes en el territorio nacional, de carácter privado o mixto. Así mismo, estarán sometidos al régimen de insolvencia las sucursales de sociedades extranjeras y los patrimonios autónomos afectos a la realización de actividades empresariales”.

 

“Artículo 117. Concordatos y liquidaciones obligatorias en curso y acuerdos de reestructuración. Las negociaciones de acuerdos de reestructuración, los concordatos y liquidaciones obligatorias de personas naturales y jurídicas iniciados durante la vigencia del Título II de la Ley 222 de 1995[3], al igual que los acuerdos de reestructuración ya celebrados y los concordatos y quiebras indicados en el artículo 237 de la Ley 222 de 1995, seguirán rigiéndose por las normas aplicables al momento de entrar a regir esta ley.

 

No obstante, esta ley tendrá aplicación inmediata sobre las personas naturales comerciantes y las personas jurídicas”

 

2.8 Observa la Sala que la única razón esgrimida en la liquidación de aforo para negar la exención contemplada en el artículo 297-1 del Estatuto Tributario al demandante fue el hecho de ser una persona natural y no una entidad en concordato[4].

 

2.9 En la liquidación de aforo, la DIAN señaló lo siguiente: “Teniendo en cuenta que el contribuyente EDGARDO NAVARRO VIVES NIT 17.168.942-7 constituye una persona natural y no una entidad, es claro, que no tiene derecho a acogerse a la exención consagrada en la norma, pues esta opera únicamente para ‘entidades en concordato’ y no para personas naturales[5].

 

2.10 En la resolución que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto en contra de la liquidación oficial de aforo, la DIAN precisó lo siguiente:[6]

 

Manifiesta el recurrente que se encuentra en concordato y por tal razón no debe cancelar el impuesto al patrimonio por la vigencia fiscal 2007, aportando como prueba de su decir fotocopia simple de un documento denominado ‘ACUERDO CONCORDATARIO ENTRE EDGARDO NAVARRO Y SUS ACREEDORES” (folios 50 a 53), suscrito entre por (sic) el apoderado judicial del contribuyente y varios de sus acreedores, sin embargo, como se expuso, con este documento no se prueba que la persona natural se encuentre en el proceso concursal, pues no basta con que exista un acuerdo concordatario, sino que este debe ser aprobado mediante providencia por el respectivo juez, situación que no se comprueba en el presente caso.

 

En tal sentido el Despacho confirma la Liquidación Oficial de Aforo, pues si bien el contribuyente argumenta una causal, para no tener el deber de presentar y pagar la declaración del impuesto al patrimonio por el año gravable 2008 (sic), no prueba la eximente, referida que se encontraba en proceso concordatario”.

 

2.11 De esta forma, la demandada aceptó que las personas naturales están exentas de pagar el impuesto al patrimonio cuando se encuentran en proceso concursal, pero negó el derecho al actor por falta de prueba de la providencia mediante la cual el respectivo juez aprobó el respectivo acuerdo.

 

2.12 Mediante la Ley 222 de 1995 y el Decreto 1080 de 1996 se reformó el Código de Comercio y se introdujo un nuevo régimen societario y de procesos concursales en Colombia.

 

2.13 En estas normas se reguló el concordato como mecanismo legal para recuperar y conservar la empresa como unidad de explotación económica y fuente generadora de empleo, y de proteger de manera adecuada el crédito[7].

 

2.14 El artículo 90 de la Ley 222 de 1995 señala la competencia para el efecto de la siguiente forma:

 

“Artículo 90. Competencia. La Superintendencia de Sociedades asume la función jurisdiccional en uso de la facultad concebida en el artículo 116 inciso 3º de la Constitución Política.

 

Será competente de manera privativa para tramitar los procesos concursales de todas las personas jurídicas, llámense sociedades, cooperativas, corporaciones, fundaciones, sucursales extranjeras, siempre que no estén sujetas a un régimen especial de intervención o liquidación.  Los jueces civiles especializados, o en su defecto, los jueces civiles del circuito, tramitarán los procedimientos concursales de las personas naturales”.

 

 

2.15 Mediante providencia del 2 de noviembre de 2005 (radicado 2001-00286), el Juzgado Décimo Civil del Circuito de Barranquilla, resolvió lo siguiente[8]:

 

“ASUNTO

 

El concordado EDGARDO NAVARRO VIVES y sus acreedores que representan más del 80% de las acreencias presentadas, reconocidas, calificadas y graduadas, han celebrado un acuerdo concordatario de pago, con lo cual se cumple el quórum exigido en el art. 142 de la Ley 222 de 1995[9], el cual tiene las firmas autenticadas ante el Notario Tercero del Circuito de Barranquilla.

 

Como quiera que este acuerdo concordatario se ajusta a las directrices señaladas en la ley antes señalada, es procedente impartir su correspondiente aprobación, por lo cual se,

 

RESUELVE

 

1.-) Aprobar el acuerdo concordatario presentado por el (sic) mas del 80% de los acreedores y el concordado, por los motivos expuestos en este auto.

Comuníquesele a las autoridades correspondientes.

 

2.-) Ordénese que se inscriba el acuerdo concordatario como este auto en la Cámara de Comercio si fuere el caso y sobre los folios de matrícula inmobiliaria de los bienes objeto del acuerdo.

 

3.-) Ordénese el levantamiento de las medidas cautelares sobre los bienes que fueron objeto del acuerdo concordatario”.

 

 

 

2.16 Según se observa en el software de gestión judicial, el proceso concursal con radicado 08001310301020010028600 que cursó en el Juzgado 10º Civil del Circuito de Barranquilla, en el que figura como demandante el actor, culminó el 27 de marzo 2014, con providencia en la que se resolvió: “DECLARAR EL CUMPLIMIENTO DEL ACUERDO CONCORDATARIO Y DAR POR TERMINADO EL PROCESO. FECHA REAL DEL AUTO 26 DE MARZO DE 2014”.

 

2.17 En consecuencia, para el año gravable 2007, el proceso concursal del actor aún se encontraba en trámite, presupuesto contemplado en el artículo 297 del Estatuto Tributario para acceder a la exención.

 

2.18 El argumento de la DIAN según el cual el actor no tiene derecho a la exención consagrada en la norma, pues esta opera únicamente para ‘entidades en concordato’ y no para personas naturales, desconoce el criterio expuesto por la Corte Constitucional en la sentencia C-831 del 20 de octubre de 2010, que es anterior a la resolución por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial de aforo.

 

Si bien la Corte en la sentencia citada, se pronunció sobre el artículo 297-1 del E.T. que no aplica al caso concreto, debe decirse que los motivos que tuvo en cuenta esa Corporación para declarar la exequibilidad condicionada son plenamente aplicables a ese asunto, por cuanto se parte del mismo supuesto, el trato desigual, por no incluir a las personas naturales en el tratamiento especial que confiere la ley a quienes se encuentran en cesación de pagos

 

2.19 Por otra parte, el argumento expuesto en la misma resolución según el cual se desconoce el derecho a la exención por cuanto el actor no aportó la providencia por medio de la cual se aprobó el acuerdo concordatario queda desvirtuado, toda vez que, como quedó anotado, el actor allegó la prueba y en el software de gestión judicial se evidencia que el proceso concursal solo terminó en el año 2014, lo que quiere decir que para los años 2006 y 2007, el actor se encontraba en concordato.

 


[1] CORTE CONSTITUCIONAL Sentencia C-876 de 2002, magistrado ponente Álvaro Tafur Galvis.

 

[2] Decreto 2649 de 1993, Art. 35 Un activo es la representación financiera de un recurso obtenido por el ente económico como resultado de eventos pasados, de cuya utilización se espera que fluyan a la empresa beneficios económicos futuros

 

[3] Artículo 90 de la Ley 222 de 1995. La Superintendencia de Sociedades asume la función jurisdiccional en uso de la facultad concebida en el artículo 116 inciso 3 de la Constitución Política.

Será competente de manera privativa para tramitar los procesos concursales de todas las personas jurídicas, llámense sociedades, cooperativas, corporaciones, fundaciones, sucursales extranjeras, siempre que no estén sujetas a un régimen especial de intervención o liquidación. Los jueces civiles especializados, o en su defecto, los jueces civiles del circuito, tramitarán los procedimientos concursales de las personas naturales.

[4] Se anota que la liquidación de aforo se profirió el 26 de julio de 2010, fecha en la que ya se encontraba vigente le Ley 1380 del 25 de enero de 2010 que dispuso: “Artículo 2°. Ámbito de Aplicación. Estarán sometidas al régimen de insolvencia contemplado en la presente ley las personas naturales no comerciantes que tengan su domicilio en el país”.

[5] Folio 18 ex.

[6] Folio 37 exp.

[7] Artículo 94 de la Ley 222 de 1995.

[8] Folio 44 exp.

[9] Artículo 142. VIABILIDAD. A partir de la audiencia preliminar y mientras no se haya aprobado acuerdo concordatario, el deudor y los acreedores que representen por lo menos del setenta y cinco por ciento (75%) del valor de los créditos reconocidos y admitidos, o sus apoderados, podrán solicitar a la Superintendencia de Sociedades la aprobación del acuerdo concordatario que le presenten personalmente quienes lo suscriban.

 

La Superintendencia lo aprobará dentro de los diez días siguientes a la fecha de presentación del escrito, si reúne los requisitos exigidos en la presente ley, y le serán aplicables las disposiciones respectivas. Si la Superintendencia niega la aprobación, continuará el trámite del concordato.

 

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